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Les guides CRÉDIT D IMPOT RECHERCHE LES RÉCENTES ÉVOLUTIONS DU DISPOSITIF. Février Finance & Innovation performance

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Les guides CRÉDIT D IMPOT RECHERCHE LES RÉCENTES ÉVOLUTIONS DU DISPOSITIF Février 2016 PRÉAMBULE DES AUTEURS A yming et Maître Antoine Gabizon, avocat fiscaliste associé du cabinet FIELDFISHER LLP, ont élaboré conjointement le présent document consacré aux principales évolutions du dispositif du Crédit d Impôt Recherche (CIR) en Ce guide est conçu comme une aide aux entreprises qui souhaitent obtenir des informations sur les récentes évolutions de ce dispositif afin d appréhender au mieux les particularités inhérentes à ce crédit d impôt. Il importe de souligner que les précisions qui suivent sont dépourvues de toute valeur réglementaire. En aucune manière, le présent guide ne saurait se substituer aux textes législatifs et réglementaires en vigueur ou aux instructions fiscales applicables en la matière. Il ne saurait non plus se substituer à des recommandations ou à des conseils de nature fiscale, juridique ou sociale. Enfin, l ensemble des informations contenues dans ce guide ne constitue aucunement un conseil personnalisé susceptible d engager, à quelque titre que ce soit, la responsabilité des auteurs. SOMMAIRE POINT 1 Les dépenses externalisées auprès de sous-traitants agréés 4 Consécration de la rétroactivité des modifications doctrinales du 4 avril 2014 : les réponses ministérielles Sélection des principales jurisprudences en matière de dépenses externalisées Le retrait d agrément POINT 2 Le rescrit CIR 13 Assouplissement des conditions d exercice Un champ d application étendu depuis le 1 er septembre 2015 Exclusion de BPI-France de la procédure POINT 3 Assiette du CIR 16 Clarifications administratives de la notion de cotisations sociales obligatoires Précision de la définition du doctorat dans le cadre du calcul de l assiette du CIR Taux majoré de CIR en faveur des entreprises exposant des dépenses de recherche dans les DOM POINT 4 Autres actualités jurisprudentielles relatives au CIR 19 CIR & Exonération d impôt : le conseil d État délimite la frontière Restrictions du champ d application du CIR propre au secteur «Textile / Cuir / Habillement» POINT 5 Mise à jour du manuel de FRASCATI 24 POINT 6 Référencement des cabinets de conseils 25 POINT 7 Création du comité consultatif du «Crédit d Impôt Recherche» 26 POINT 1 Les dépenses externalisées auprès de sous-traitants agréés Parmi les principales précisions relatives aux règles encadrant l obligation de déduction des dépenses de recherche confiées à des organismes agréés figurent notamment les réponses ministérielles du 12 Mai et 09 Juillet 2015 et les jurisprudences sur la valorisation de ses dépenses dont les deux arrêts relatifs à la société SA ALTRAN Technologies. CONSÉCRATION DE LA RÉTROACTIVITÉ DU REVIREMENT DOCTRINAL DU 4 AVRIL 2014 PAR DEUX RÉPONSES MINISTÉRIELLES SUCCESSIVES RÉPONSE MINISTÉRIELLE DU 12 MAI 2015 À MADAME NICOLE AMELINE Madame Nicole Ameline a alerté Monsieur le Ministre des Finances et des Comptes publics sur le changement de doctrine relative à la sous-traitance en matière de Crédit d Impôt Recherche. En effet l administration fiscale a opéré un revirement drastique de sa jurisprudence. «Le 4 avril 2014, le bulletin officiel des finances publiquesimpôts à la référence BOI-BIC-RICI venait supprimer la possibilité pour les entreprises sous-traitantes agréées par le ministère de l enseignement supérieur et de la recherche (MESR) d inclure dans leur déclaration de crédit impôt recherche (CIR) les projets de recherche et développement qui ne sont pas valorisés par leurs clients privés français, même si ceux-ci y renoncent expressément ou sont au plafond. La doctrine jusqu alors en vigueur depuis le 8 février 2000 prévoyait que dans le cas où le client privé ne bénéficiait pas lui-même du CIR, la société effectuant les prestations pouvait inclure les sommes correspondantes dans la base de calcul de son propre CIR. Les nouvelles dispositions mettent en péril la pérennité du CIR, représentent un risque accru de redressement pour l ensemble des entreprises sous-traitantes agréées et creusent la distorsion de concurrence existante entre sociétés agréées et non agréées. Leur application conforte les craintes déjà nombreuses des professionnels vis-à-vis du CIR, ce qui pourrait se traduire par des délocalisations ou des réductions d effectifs. C est pourquoi elle lui demande si le Gouvernement entend revenir sur cette nouvelle doctrine afin de préserver le mécanisme du CIR qui semble remis en cause, ce qui paraît aujourd hui de plus en plus dangereux et aléatoire aux entreprises françaises et étrangères». POINT 1 Consécration de la rétroactivité du revirement doctrinal du 4 avril 2014 La réponse «L article 244 quater B du code général des impôts (CGI) dispose que les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d après leur bénéfice réel ou exonérées en application de certains dispositifs du CGI peuvent bénéficier d un crédit d impôt au titre des dépenses de recherche qu elles exposent au cours de l année. Parmi les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d impôt peuvent figurer les dépenses confiées à des organismes de recherche privés agréés par le ministre chargé de la recherche, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions. Ces dépenses sont plafonnées. Ainsi, l article 45 de la loi n du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004 a limité ces dépenses à 2 millions d euros par an. Cette limite est portée à 10 millions d euros à la condition qu il n existe pas de liens de dépendance au sens des 2 e à 4 e alinéas du 12 de l article 39 du CGI entre l entreprise qui bénéficie du crédit d impôt et ces organismes. Du côté du sous-traitant, le III de l article 244 quater B du CGI précise que les sommes reçues par les entreprises, organismes ou experts mentionnées au d et au d bis du même article (c est à dire les sommes reçues en paiement par les sous-traitants) sont déduites des bases de calcul de leur propre crédit d impôt. Si l entreprise qui a confié les travaux de recherche à l organisme de recherche agréé ne peut pas bénéficier du crédit impôt recherche (CIR) parce qu elle ne satisfait pas à l ensemble des conditions prévues à l article 244 quater B du CGI, en particulier s il s agit d un organisme public de recherche non lucratif ou d une entreprise étrangère, l organisme agréé n est alors pas tenu de déduire de la base de calcul de son propre CIR les sommes reçues de cette entreprise (l organisme agréé peut donc prendre les Admettre la possibilité pour un donneur d ordre de renoncer au bénéfice du crédit d impôt au profit du sous-traitant porterait en soi un risque potentiel de double prise en compte des dépenses éligibles. dépenses correspondantes en compte pour le calcul de son propre CIR). En revanche, le fait que cette entreprise renonce volontairement au bénéfice du CIR au titre de l année considérée (soit pour la seule fraction des dépenses de recherche qu elle a externalisées, soit pour l ensemble des dépenses de recherche qu elle a exposées, y compris en interne) n est pas de nature à permettre à l organisme agréé de prendre les sommes correspondantes en compte pour le calcul de son propre crédit d impôt (l organisme agréé doit donc les déduire de son propre CIR). Admettre la possibilité pour un donneur d ordre de renoncer au bénéfice du crédit d impôt au profit du sous-traitant porterait en soi un risque potentiel de double prise en compte des dépenses éligibles. En effet, le donneur d ordre pourra toujours procéder, dans les limites des règles applicables en matière de prescription, à une réclamation contentieuse pour obtenir le bénéfice du CIR auquel il a droit si les conditions d assiette sont réunies. Par suite, à travers ces précisions doctrinales, l administration n a fait que rappeler les conséquences de l introduction par le législateur à compter de 2004 de plafonds concernant la prise en compte dans le CIR des dépenses de recherche sous-traitées, plafonds qui seraient privés de toute portée si donneurs d ordre et sous-traitants pouvaient se répartir le total des dépenses sous-traitées. Les précisions doctrinales publiées le 4 avril 2014 ne viennent qu expliciter la loi, précisément les d, d bis et d ter du II de l article 244 quater B du CGI et ne remettent donc pas en cause l objectif de stabilité du dispositif du CIR qui, dans son régime actuel, participe pleinement de la compétitivité des entreprises». POINT 1 Consécration de la rétroactivité du revirement doctrinal du 4 avril 2014 RÉPONSE MINISTÉRIELLE DU 9 JUILLET 2015 À MONSIEUR HERVÉ MARSEILLE Question écrite n de M. Hervé Marseille (Hauts-de-Seine - UDI-UC) publiée dans le JO Sénat du 15/01/2015 (page 87) qui est un rappel de la question n posée le 22/05/2014. Monsieur Hervé Marseille rappelle à Monsieur le Ministre des Finances et des Comptes publics les termes de sa question n posée le 22/05/2014 sous le titre :«Nouvelle doctrine concernant le crédit impôt recherche pour les entreprises sous-traitantes», qui n a pas obtenu de réponse à ce jour. Il s étonne tout particulièrement de ce retard important et il souhaiterait qu il lui indique les raisons d une telle carence. La réponse Réponse du Ministère des Finances et des Comptes publics publiée dans le JO Sénat du 09/07/2015, page 1675 : «L article 244 quater B du code général des impôts (CGI) dispose que les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d après leur bénéfice réel ou exonérées en application de certains dispositifs du CGI peuvent bénéficier d un crédit d impôt au titre des dépenses de recherche qu elles exposent au cours de l année. Parmi les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d impôt figurent, notamment, les dépenses confiées à des organismes de recherche privés agréés par le ministre chargé de la recherche, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions. Ces dépenses sont strictement plafonnées. Ainsi, l article 45 de la Loi n du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004 a limité ces dépenses à deux millions par an. Cette limite est portée à dix millions à la condition qu il n existe pas de liens de dépendance au sens des deuxième à quatrième alinéas du 12 de l article 39 du CGI entre l entreprise qui bénéficie du crédit d impôt et ces organismes. Du côté du sous-traitant, le III de l article 244 quater B du CGI précise que les sommes reçues par les entreprises, organismes ou experts mentionnées au d et au d bis du même article (c est-à-dire les sommes reçues en paiement par les sous-traitants) sont déduites des bases de calcul de leur propre crédit d impôt. L administration n a ainsi fait que rappeler les conséquences de l introduction par le législateur à compter de 2004 de plafonds concernant la prise en compte dans le CIR des dépenses de recherche sous-traitées, plafonds qui seraient privés de toute portée si donneurs d ordre et sous-traitants pouvaient se répartir le total des dépenses soustraitées. Les précisions doctrinales publiées le 4 avril 2014 ne viennent qu expliciter la loi, précisément les d, d bis et d ter du II de l article 244 quater B du CGI et ne remettent donc pas en cause l objectif de stabilité du dispositif du CIR voulu par le Gouvernement». POINT 1 Consécration de la rétroactivité du revirement doctrinal du 4 avril 2014 SÉLECTION DES PRINCIPALES JURISPRUDENCES EN MATIÈRE DE DÉPENSES EXTERNALISÉES SUR L OBLIGATION DE DÉDUIRE LES DÉPENSES DE RECHERCHE CONFIÉES A UN ORGANISME AGRÉE Arrêts de la Cour Administrative d Appel de Versailles du 15 octobre 2015 / SA Altran Technologies 1 En 2006 et 2007, la société SA Altran Technologies est un organisme de recherche agréé par le Ministère de la Recherche. Ce faisant, les donneurs d ordre qui ont sous-traité auprès d elle une partie de leurs projets de recherche ont pu inclure dans l assiette de leurs Crédits d Impôt Recherche (CIR) les dépenses ainsi exposées. Cela étant, mue par des considérations budgétaires, la Loi de Finances rectificative pour 2004 a introduit la création d un plafond au-delà duquel il n a plus été possible de valoriser les dépenses sous-traitées auprès d un organisme de recherche agréé dans l assiette du CIR. Ce plafonnement fut effectif dès les CIR déclarés au titre des dépenses de recherche exposées au cours de l année En parallèle, la société SA Altran Technologies, soustraitant agréé, a pu également déclarer son propre crédit d impôt. Cependant, afin d éviter qu une même dépense de recherche ne soit valorisée dans l assiette du CIR du sous-traitant et de son donneur d ordre, le législateur a dès l origine imposé «aux organismes et experts» agréés, de déduire les sommes reçues de leur donneurs d ordre du calcul de leur propre CIR. Commentant ces dispositions, l administration fiscale est venue préciser, le 8 février 2000, que «si l entreprise qui a acquitté ces travaux de recherche ne bénéficie pas ellemême du crédit d impôt recherche (en l absence d option par exemple), il convient à l organisme de recherche de 1. Cf. Cour Administrative d Appel (CAA) de Versailles, 7 e ch., 15 oct. 2015, n 14VE00803, min. c/sa Altran Technologie et CAA Versailles, 7 e ch., 15 oct. 2015, n 14VE02410, SA Altran Technologies Le sous-traitant est tenu de déduire les sommes reçues de ses donneurs d ordre de la base de son propre crédit d impôt recherche prendre les sommes correspondantes en compte pour le calcul de son propre crédit d impôt». Ainsi, en 2006 et 2007, fidèle à l esprit de la Loi et suivant une application littérale de la doctrine administrative en vigueur, la société SA Altran Technologies n a pas déduit de l assiette de son CIR les sommes reçues de la part de ses donneurs d ordre, dès lors que ces derniers avaient attesté auprès d elle ne pas avoir pu valoriser dans leurs CIR les dépenses de recherche qu ils lui avaient confiées, en application notamment des règles de plafonnement susvisées. Une telle approche fut validée par le Tribunal Administratif de Montreuil s agissant du CIR de l organisme agréé au titre de l année A l inverse, peu de temps après la «clarification» doctrinale du 4 avril 2014, ce même Tribunal est revenu sur sa position et a finalement refusé à la société SA Altran Technologies le rétablissement de sa créance de CIR de l année 2007, considérant que l entité agréée ne pouvait bénéficier de l application de la doctrine administrative du 8 février 2000, dès lors que les donneurs d ordre, qui ont atteint le plafond légal, avaient eux-mêmes bénéficié du CIR s agissant des dépenses de recherche en cause. Ce fut donc à la Cour Administrative d Appel de Versailles, laquelle fut saisie de deux appels interjetés par les parties succombantes, d uniformiser la jurisprudence applicable à la détermination de l assiette du CIR des organismes de recherche agréés. Malheureusement pour le contribuable, les juges d appel ont infirmé le premier jugement du Tribunal Administratif de Montreuil et confirmé le second, considérant : POINT 1 Consécration de la rétroactivité du revirement doctrinal du 4 avril 2014 D une part, qu en application de règles de l article 244 quater B du CGI, le sous-traitant est tenu de déduire les sommes reçues de ses donneurs d ordre de la base de son propre crédit d impôt recherche 2, D autre part, qu «à la date à laquelle cette instruction du 8 février 2000 est intervenue, celle-ci ne pouvait concerner les dépenses de recherche externalisées faisant l objet d un plafonnement introduit par la Loi de Finances rectificative du 30 décembre 2004». La société SA Altran Technologies ne pouvait donc pas opposer l application de cette doctrine (antérieure) sur le fondement de l article L 80 A du Livre des Procédures Fiscales, pour défendre la non déduction des dépenses de recherche externalisées non valorisées chez son donneur d ordre en application de la règle (postérieure) de plafonnement. Enfin, que la société agréée ne pouvait davantage se prévaloir du rescrit 2008/8 (FE) dans la mesure où : - ce rescrit est postérieur aux années d imposition concernées, - et qu il concerne, en tout état de cause, la situation des entreprises non agréées. L avis de l expert Cette interprétation très rigoureuse et littérale des dispositions de l article 244 quater B du CGI, revenant indirectement à prononcer une caducité partielle tacite de la doctrine administrative du 8 février 2000, s inscrit dans la droite ligne des dernières évolutions doctrinales d avril 2014 et des réponses ministérielles y afférentes 3. En revanche, il est légitime de se demander si une telle solution ne revient pas à aller au-delà de l intention du législateur lorsque ce dernier a introduit l obligation pour les sous-traitants agréés de déduire de l assiette de leurs CIR les sommes reçues de leurs donneurs d ordre. En effet, il s agissait simplement de s assurer qu une dépense de recherche et de développement ne puisse pas ouvrir droit deux fois à un même crédit d impôt. Or, s agissant des dépenses de recherche externalisées auprès de la société SA Altran Technologies en 2006 et 2007, ni le donneur d ordre, ni le sous-traitant agréé ne les ont valorisées dans leurs CIR respectifs. Dès lors, il n est pas absurde d envisager que ces décisions de jurisprudence accélèrent encore davantage le mouvement d abrogation d agrément CIR initié depuis le mois d avril Selon nos informations, la société SA Altran Technologies a décidé de se pourvoir en cassation devant le Conseil d État contre ces arrêts d appel qui apparaissent contestables tant sur le terrain de la Loi que sur celui de l application de la doctrine. 2. Cf. Cour Administrative d Appel (CAA) de VERSAILLES, 7 e ch., 15 oct. 2015, n 14VE00803, min. c/sa Altran Technologie et CAA Versailles, 7 e ch., 15 oct. 2015, n 14VE02410, SA Altran Technologies 3. Cf. réponse ministérielle Nicole Ameline JOAN du 12 mai question n et Rép. min. n à Hervé Marseille : JO Sénat, 9 juill. 2015, p POINT 1 Consécration de la rétroactivité du revirement doctrinal du 4 avril 2014 SUR L OBLIGATION DE DÉDUIRE LES DÉPENSES SOUS-TRAITÉES NON ACQUITTÉES Arrêt de la Cour Administrative d Appel de Versailles n 14VE00810 du 30 décembre 2014 Au cas particulier, les juges d appel ont fait une stricte application des règles de la comptabilité d engagement. Ainsi, aux termes de l arrêt susvisé, les sommes facturées à un donneur d ordre doivent être déduites des bases de calcul du CIR du sous-traitant, même si elles n ont pas été effectivement acquittées. Pour une parfaite compréhension, vous trouverez, ci-dessous, un extrait de l arrêt d appel : 5. Considérant, en second lieu, qu aux termes de l article 244 quater B du Code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : «I. - Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d après leur bénéfice réel (...) peuvent bénéficier d un crédit d impôt au titre des dépenses de recherche qu elles exposent au cours de l année (...) II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d impôt sont : (...) d bis) Les dépenses exposées pour la réalisation d opérations de même nature confiées à des organismes de recherche privés agréés par le ministre chargé de la recherche, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions (...) d ter) Les dépenses mentionnées aux d et d bis entrent dans la base de calcul du crédit d impôt recherche dans la limite globale de deux millions d euros par an (...). Pour être éligibles au crédit d impôt mentionné au premier alinéa du I, les dépenses prévues aux a à j doivent être des dépenses retenues pour la détermination du résultat imposable à l impôt sur le revenu ou à l impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun (...). III. Les subventions publiques reçues par les entreprises à raison des opérations ouvrant droit au crédit d impôt sont déduites des bases de calcul de ce crédit. Il en est de même des sommes reçues par les organismes ou experts désignés au d et au d bis du II, pour le calcul de leur propre crédit d impôt» ; 6. Considé
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